Boletim

Boletim Tributário - Janeiro 2018 - 12/1/2018

por Isabela Schenberg Frascino, Guilherme Anachoreta Tostes e Camila Mariotto

I. Alterações legislativas e normativas

I.1 O fim da guerra fiscal do ICMS – mais um capítulo

Para atender à Lei Complementar (LC) nº 160, de 7 de agosto de 2017, o Conselho Nacional de Política Fazendária (Confaz) publicou em 15 de dezembro o Convênio nº 190, estabelecendo os procedimentos a serem adotados por Estados e contribuintes para pôr fim à guerra fiscal do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS).

A guerra decorre de ilegalidades praticadas por gestores públicos que, na expectativa de atrair investimentos para seus Estados, seduziam contribuintes a instalarem lá suas unidades produtivas para se aproveitarem de incentivos fiscais de ICMS não aprovados pelo Confaz1.

Com o tempo, a prática se tornou generalizada. Não raro, o mesmo Estado que concedera benefício sem aprovação do Confaz passou a impedir que contribuintes lá situados se aproveitassem de créditos de ICMS pagos a outra unidade da federação, sob a justificativa de que estariam atrelados a incentivo não aprovado pelo Conselho.

Apesar de a ilegalidade ser oriunda dos próprios gestores públicos, o elevado custo das infindáveis discussões administrativas e judiciais foi suportado pelos particulares que, além de terem créditos de ICMS glosados pelo Estado de destino, se viam ameaçados pelos agentes públicos com a revogação dos benefícios concedidos, caso aproveitassem créditos por tributos pagos a outros Estados.

A esperança dos contribuintes residia no julgamento pelo Supremo Tribunal Federal (STF) do Recurso Extraordinário nº 628.075, relacionado ao tema. Entretanto, apesar de o Tribunal ter reconhecido a repercussão geral2 do recurso em 2011, a inércia da Corte provocou a edição da LC nº 160/173, que autorizou a celebração de convênio pelo Confaz com o objetivo de convalidar os benefícios e encerrar a guerra fiscal.

O Convênio nº 190 determinou o cancelamento gradual dos incentivos ilegais4 e obrigou os Estados a darem máxima publicidade a estes benefícios, tanto por sua divulgação nos diários oficiais como por seu registro perante o Confaz.

O convênio também autorizou o perdão dos débitos de ICMS da guerra fiscal em discussão pelos contribuintes. Entretanto, não só impediu a restituição de valores já pagos em decorrência da glosa de créditos, como condicionou a renúncia a cobrança dos valores, quando ainda não quitados, à formalização, pelos contribuintes, de pedido de desistência nos autos das ações em andamento. Com isso, na esfera judicial, serão obrigados a arcar com custas, despesas processuais e honorários de sucumbência dos advogados dos Estados5.

Tal condicionante não é razoável. Afinal, se foi possibilitado o perdão dos débitos tributários, ato que compete exclusivamente à Administração Pública6, não cabe ao contribuinte desistir da discussão, mas sim aos procuradores estatais se manifestarem pelo cancelamento dos débitos em litígio. Além disso, a efetividade do convênio não depende do contribuinte, mas de os Estados cumprirem as determinações impostas pela LC nº 160 e pelo próprio convênio. Se não o fizerem, quem será penalizado será o contribuinte que abriu mão do direito de discutir os débitos.

A condição também não possui correspondência na LC nº 160, o que por si só é suficiente para invalidar a exigência. Considerando que convênio não é lei e o Confaz não é órgão legislativo, suas regras não vinculam o comportamento nem dos contribuintes, nem dos administradores públicos.

Aos contribuintes, resta aguardar que os Estados cumpram as determinações da LC nº 160 e se posicionem em relação ao Convênio nº 190, e então avaliar a conveniência de abrir mão das discussões relacionadas ao ICMS no contexto da guerra fiscal7.

I.2 São Paulo passará a cobrar ICMS no download ou streaming de produtos digitais

Por meio do Decreto nº 63.099, de 22 de dezembro de 2017, foi alterado o Regulamento do ICMS do Estado de São Paulo para permitir a cobrança do imposto, a partir de 1º de abril de 2018, sobre “bens ou mercadorias digitais” vendidos ou disponibilizados por sites ou plataformas eletrônicas a consumidores finais via transferência eletrônica de dados. As modificações buscam adequar a legislação interna do Estado ao Convênio nº 106, de 29 de setembro de 2017, aprovado pelo Confaz8.

Conforme determinado pelo convênio, o ICMS deverá ser recolhido, quando da transferência, a favor da unidade federada onde estiver domiciliado ou estabelecido o adquirente, na forma e condições estabelecidas pela Secretaria da Fazenda.

O decreto determina que os detentores de tais sites ou plataformas eletrônicas se inscrevam no Cadastro de Contribuintes do ICMS do Estado de São Paulo para viabilizar, no caso de o adquirente residir em território paulista, a emissão de notas fiscais e o recolhimento do imposto correspondente a 5% do valor da operação.

Como a norma não especificou o que seriam “bens e mercadorias digitais”, cuja transferência estaria sujeita ao ICMS, poderá ensejar o pagamento do imposto, a disponibilização (via download ou streaming) de quaisquer programas de computador (software), mídia visual ou sonora, jogos eletrônicos, entre outros.

O decreto tampouco utilizou os conceitos de “software de prateleira” e “software por encomenda”, adotados no julgamento do Recurso Extraordinário nº 176.626. Na ocasião, o STF deixou claro que o ICMS só poderia ser cobrado nas aquisições de programas de computador padronizados, produzidos em série e comercializados sem customização (“software de prateleira”), considerados mercadorias. Se o programa resultasse de um trabalho destinado a atender uma necessidade específica do adquirente (“software por encomenda”), o Tribunal definiu que a operação caracteriza prestação de serviços sujeita exclusivamente ao Imposto sobre Serviços (ISS).

Vale lembrar que municípios (a exemplo de São Paulo9) já cobram ISS sobre cessão de direito de uso de software, por meio de suporte físico, transferência eletrônica de dados ou quando instalados em servidor externo (Software as a Service – SaaS), independentemente de se tratar de software por encomenda ou software de prateleira.

Isso significa que haverá provavelmente bitributação da atividade, e que o Decreto nº 63.099/17 invadiu a competência tributária dos municípios, tal qual definida pelo STF.

O decreto não limita a cobrança do imposto à transferência eletrônica de dados que resulte na aquisição definitiva da licença de uso do software, alcançando também aquela em que a cessão é temporária, como no caso das licenças para testes de softwares ou dos serviços de streaming pagos mensalmente. A questão é relevante, uma vez que o ICMS não incide em operações em que o bem é transferido para uso por prazo determinado, como na locação de bens móveis.

Assim como a cobrança de ISS sobre streaming pode ser questionada10, a cobrança de ICMS pretendida pelo Estado de São Paulo é discutível e demandará a adoção de medidas urgentes para evitar uma indesejada e desautorizada bitributação sobre a atividade.

II. Decisões administrativas

II.1 Ganho na extinção de sociedade no exterior com devolução de capital em dinheiro

Por meio da Solução de Consulta (SC) da Coordenadoria-Geral de Tributação (Cosit) nº 678, de 28 de dezembro de 2017, a Receita Federal entendeu que o valor em dinheiro recebido por pessoas físicas em decorrência de extinção de sociedade no exterior, no que superar o custo do investimento, é rendimento e não ganho de capital.

Ganhos de capital de pessoas físicas são atualmente tributados pelo IR a alíquotas progressivas de 15% a 22,5%, ao passo que rendimentos estão sujeitos a IR de até 27,5% no carnê-leão e na Declaração de Ajuste Anual. A diferença, portanto, pode chegar a até 12,5%.

A Cosit entendeu que não existe alienação na devolução de capital em dinheiro decorrente de extinção de sociedade no exterior, “pois o capital devolvido não havia deixado de ser propriedade do acionista/quotista/titular”. Por isso, valor recebido pelo sócio que supere o custo de aquisição de sua participação na sociedade não constituiria ganho de capital e sim rendimento.

Nosso entendimento é contrário ao do órgão. O capital devolvido deixa de ser propriedade do sócio a partir do momento em que é integralizado (isto é, alienado/transferido) ao capital de sociedade que tenha personalidade jurídica própria e distinta da dos sócios. Em contrapartida à integralização de capital, os sócios recebem ações ou quotas de emissão da sociedade. Na devolução de capital, ocorre o inverso: o sócio aliena e liquida suas ações/quotas, que são então canceladas, recebendo em contrapartida dinheiro, bens ou direitos entregues pela sociedade.

Portanto, há alienação/liquidação da participação societária do sócio nessa operação. A liquidação do ativo é uma forma de alienação, na medida em que seu titular deixa de ter a propriedade do ativo e realiza um ganho ou uma perda de capital. Assim, a extinção do ativo que constitui a fonte produtora da renda é operação que produz ganho ou perda de capital, não rendimento.

Além disso, a Medida Provisória (MP) nº 2.158-35, de 24 de agosto de 2001, a que faz menção a própria Solução de Consulta nº 678/17, trata como ganho de capital, de forma clara, o acréscimo patrimonial decorrente da liquidação de aplicações financeiras de pessoas físicas em moeda estrangeira, sendo menos clara quanto à liquidação de outros tipos de ativos. Mas, se a liquidação de aplicação financeira produz ganho de capital e não rendimento, o mesmo tratamento deve ser aplicado à liquidação de outros tipos de ativos.

Outra incongruência da SC Cosit nº 678/17 é que apesar de tratar o acréscimo patrimonial como rendimento, admite a dedução do custo de aquisição do investimento – mecânica tipicamente aplicável a ganhos de capital. Fosse rendimento, não seria tributável somente o valor excedente ao custo, mas sim todo o montante recebido pelo sócio, como ocorre com distribuições de dividendos.

O caso analisado pela Cosit tratava de devolução de capital decorrente de extinção de sociedade no exterior regularizada no âmbito do programa de repatriação (RERCT). No entanto, a decisão dá margem para que o Fisco adote o posicionamento para devoluções de capital de sociedade no exterior fora do contexto do RERCT, com base nos mesmos fundamentos.


1 Conforme art. 1º da LC nº 24, de 7 de janeiro de 1975, e art. 155, inciso XII, alínea ‘g’, da Constituição Federal, incentivos fiscais de ICMS – como isenção, redução de base de cálculo, crédito presumido ou parcelamento – precisam ser aprovados pelo Confaz.
2 Por meio do qual a decisão do STF é aplicada a processos de outros contribuintes.
3 Como antecipado no item I.3 de nosso Boletim Tributário de setembro de 2017.
 

Benefícios relacionados às atividades Data máxima de vigência
Agropecuária e industrial, bem como investimentos em infraestrutura rodoviária, aquaviária, ferroviária, portuária, aeroportuária e de transporte urbano  31 de dezembro de 2032
Portuária e aeroportuária vinculadas ao comércio internacional, incluída a operação subsequente à da importação, praticada pelo contribuinte importador  31 de dezembro de 2025
Comerciais, desde que o beneficiário seja o real remetente da mercadoria  31 de dezembro de 2022
Produtos agropecuários e extrativos vegetais in natura  31 de dezembro de 2020
Outras  31 de dezembro de 2018

5 Conforme art. 90, caput, do Novo Código de Processo Civil.
6 De acordo com o art. 172 do Código Tributário Nacional.
7 Há casos em que a desistência da discussão é mais desaconselhável, como nos que o remetente da mercadoria não é, de fato, agraciado por benefício fiscal concedido sem aprovação do Confaz. O Estado de destino glosa o crédito de ICMS alegando que o Estado de origem oferece benefício fiscal não aprovado pelo Confaz, porém não se certifica se o remetente da mercadoria é de fato o beneficiário do incentivo.
8 Mais informações no item I.2 de nosso Boletim Tributário de novembro de 2017.
9 Mais detalhes no item I.2 de nosso Boletim Tributário de agosto de 2017.
10 Tal como pretende o item 1.09 da lista anexa à Lei Complementar nº 116, de 31 de julho de 2003, incluído pela Lei Complementar nº 157, de 29 de dezembro de 2016, em descompasso com a Súmula Vinculante nº 31 do STF. Vide a respeito em nosso boletim Incidência de ISS sobre streaming pode ser questionada.